合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價(jià)款,如分期收款銷售商品,實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的(通常為超過3年),應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定其公允價(jià)值。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額,應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi),按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的攤銷金額,沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。
稅法規(guī)定
所得稅法實(shí)施條例第二十三條企業(yè)的下列生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)可以分期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn):(一)以分期收款方式銷售貨物的,按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn);
【例題1】2007年1月1日,甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售大型商品一套,合同規(guī)定不含增值稅的銷售價(jià)格為900萬(wàn)元,分三次于每年12月31日等額收取。如果在現(xiàn)銷方式下,該商品不含增值稅的銷售價(jià)格為810萬(wàn)元。該批商品的賬面價(jià)值總額為600萬(wàn)。假定不考慮增值稅。甲公司2007年適用的稅率為33%,從2008年1月1日起,適用的稅率變更為25%。
會(huì)計(jì)上:
2007年:
1月1日
借:長(zhǎng)期應(yīng)收款900
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入810
未實(shí)現(xiàn)融資收益90
同時(shí),結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本600
貸:庫(kù)存商品600
到12月31日
借:銀行存款300
貸:長(zhǎng)期應(yīng)收款300
同時(shí),需要對(duì)未確認(rèn)融資收益攤銷,假定實(shí)際利率法下,每年的攤銷額分別為35萬(wàn)、30萬(wàn)和25萬(wàn)元,則
借:未實(shí)現(xiàn)融資收益35
貸:財(cái)務(wù)費(fèi)用35
長(zhǎng)期應(yīng)收款余額600萬(wàn),未確認(rèn)融資收益余額為55萬(wàn),報(bào)表上,長(zhǎng)期應(yīng)收款的價(jià)值為545萬(wàn)元
會(huì)計(jì)上,收入810元,成本600萬(wàn)元,相關(guān)的費(fèi)用-35萬(wàn)元,會(huì)計(jì)利潤(rùn)為245萬(wàn)元。
稅法上,認(rèn)收入300萬(wàn)元,成本200萬(wàn)元,應(yīng)納稅所得額為100萬(wàn)元。
當(dāng)期的應(yīng)交所得稅為:(300-200)×33%=33萬(wàn)元
長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面價(jià)值為545萬(wàn)元,計(jì)稅基礎(chǔ)為0,則形成應(yīng)納稅時(shí)間性差異,確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債,為:545×25%=136.25(萬(wàn)元)
同時(shí),還需要考慮主營(yíng)業(yè)務(wù)成本對(duì)存貨金額的影響
存貨的賬面價(jià)值為0,計(jì)稅基礎(chǔ)為400萬(wàn)元,形成可抵扣的暫時(shí)性差異,應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn),為400×25%=100(萬(wàn)元)
借:所得稅費(fèi)用69.25
遞延所得稅資產(chǎn)100
貸:應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅33
遞延所得稅負(fù)債136.25
2008年12月31日
借:銀行存款300
貸:長(zhǎng)期應(yīng)收款300
借:未實(shí)現(xiàn)融資收益30
貸:財(cái)務(wù)費(fèi)用30
會(huì)計(jì)上,收入0元,成本0萬(wàn)元,相關(guān)的費(fèi)用-30萬(wàn)元,會(huì)計(jì)利潤(rùn)為30萬(wàn)元。
稅法上,認(rèn)收入300萬(wàn)元,成本200萬(wàn)元,應(yīng)納稅所得額為100萬(wàn)元。
當(dāng)期的應(yīng)交所得稅為:(300-200)×25%=25萬(wàn)元
長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面價(jià)值為275萬(wàn)元,計(jì)稅基礎(chǔ)為0,則形成應(yīng)納稅時(shí)間性差異,確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債,為:545×25%=68.75(萬(wàn)元),上期確認(rèn)的余額為136.25萬(wàn)元,則本期減少67.5萬(wàn)元。
同時(shí),還需要考慮主營(yíng)業(yè)務(wù)成本對(duì)存貨金額的影響
存貨的賬面價(jià)值為0,計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬(wàn)元,形成可抵扣的暫時(shí)性差異,應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn),為200×25%=50(萬(wàn)元),上期確認(rèn)的余額為100萬(wàn)元,則本期減少50萬(wàn)元。
借:所得稅費(fèi)用7.5
遞延所得稅負(fù)債67.5
貸:應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅25
遞延所得稅資產(chǎn)50
2009年12月31日
借:銀行存款300
貸:長(zhǎng)期應(yīng)收款300
借:未實(shí)現(xiàn)融資收益25
貸:財(cái)務(wù)費(fèi)用25
會(huì)計(jì)上,收入0元,成本0萬(wàn)元,相關(guān)的費(fèi)用-25萬(wàn)元,會(huì)計(jì)利潤(rùn)為25萬(wàn)元。
稅法上,認(rèn)收入300萬(wàn)元,成本200萬(wàn)元,應(yīng)納稅所得額為100萬(wàn)元。
當(dāng)期的應(yīng)交所得稅為:(300-200)×25%=25萬(wàn)元
長(zhǎng)期應(yīng)收款賬面價(jià)值為0萬(wàn)元,計(jì)稅基礎(chǔ)為0,則不形成應(yīng)納稅時(shí)間性差異,遞延所得稅負(fù)債余額應(yīng)當(dāng)為0,上期確認(rèn)的余額為68.75萬(wàn)元,則本期減少68.75萬(wàn)元。
同時(shí),還需要考慮主營(yíng)業(yè)務(wù)成本對(duì)存貨金額的影響
存貨的賬面價(jià)值為0,計(jì)稅基礎(chǔ)為0萬(wàn)元,則遞延所得稅資產(chǎn)余額為0,上期確認(rèn)的余額為50萬(wàn)元,則本期減少50萬(wàn)元。
借:所得稅費(fèi)用6.25
遞延所得稅負(fù)債68.75
貸:應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅25
遞延所得稅資產(chǎn)50
長(zhǎng)期應(yīng)收款 | |||||
日期 | 未收本金 | 財(cái)務(wù)費(fèi)用 | 收現(xiàn) | 收本金 | 所得稅率 |
2007.1.1 | 810.00 | ||||
2007.12.31 | 545.00 | 35.00 | 300.00 | 265.00 | 33% |
2008 | 275.00 | 30.00 | 300.00 | 270.00 | 25% |
2009 | - | 25.00 | 300.00 | 275.00 | 25% |
90.00 | 900.00 | 810.00 |
會(huì)計(jì) | 2007.12.31 | 2008 | 2009 | |
收入 | 810.00 | |||
成本 | 600.00 | 0.00 | 0.00 | |
相關(guān)費(fèi)用 | -35.00 | -30.00 | -25.00 | |
會(huì)計(jì)利潤(rùn) | 245.00 | 30.00 | 25.00 | |
長(zhǎng)期應(yīng)收款 | 545.00 | 275.00 | ||
遞延負(fù)債余額 | ||||
當(dāng)期遞延負(fù)債 | ||||
庫(kù)存 | ||||
遞延資產(chǎn)余額 | ||||
當(dāng)期遞延資產(chǎn) | ||||
應(yīng)交所得稅 | ||||
所得稅費(fèi)用 | ||||
稅法 | 2007.12.31 | 2008 | 2009 | |
收入 | 300.00 | 300.00 | 300.00 | |
成本 | 200.00 | 200.00 | 200.00 | |
相關(guān)費(fèi)用 | - | - | - | |
會(huì)計(jì)利潤(rùn) | 100.00 | 100.00 | 100.00 | |
長(zhǎng)期應(yīng)收款 | - | - | - | |
遞延負(fù)債余額 | ||||
當(dāng)期遞延負(fù)債 | ||||
庫(kù)存 | 400.00 | 200.00 | ||
遞延資產(chǎn)余額 | ||||
當(dāng)期遞延資產(chǎn) | ||||
應(yīng)交所得稅 | 33.00 | 25.00 | 25.00 | |
所得稅費(fèi)用 | ||||
差異 | 2007.12.31 | 2008 | 2009 | |
收入 | 510.00 | 300.00 | 300.00 | |
成本 | 400.00 | 200.00 | 200.00 | |
相關(guān)費(fèi)用 | -35.00 | -30.00 | -25.00 | |
會(huì)計(jì)利潤(rùn) | 145.00 | 70.00 | 75.00 | |
長(zhǎng)期應(yīng)收款 | 545.00 | 275.00 | ||
遞延負(fù)債余額 | 136.25 | 68.75 | ||
當(dāng)期遞延負(fù)債 | 136.25 | 67.50 | 68.75 | |
庫(kù)存 | 400.00 | 200.00 | ||
遞延資產(chǎn)余額 | 100.00 | 50.00 | ||
當(dāng)期遞延資產(chǎn) | -100.00 | 50.00 | 50.00 | |
應(yīng)交所得稅 | ||||
所得稅費(fèi)用 | 69.25 | 7.50 | 6.25 |